Motivi specifici di appello: distinzione tra riproposizione “mera” e “appello incidentale”

Il principio di specificità dei motivi di appello

L'art. 53 D.Lgs. 546/1992, a sua volta mutuato dall'art. 342 c.p.c., richiede espressamente che l'atto di appello contenga l'indicazione “dei motivi specifici dell'impugnazione”, a pena di inammissibilità del gravame.

La Suprema Corte ha chiarito che “ … l'obbligo di specificità dei motivi di appello risponde allo scopo di delimitare l'oggetto del contendere in sede di impugnazione, e di conseguenza, di individuare i limiti del contraddittorio e dei poteri di cui è investito il giudice del gravame” (Cass., 21.01.2021 n. 1159).

Dunque, “ … poiché l'appello è un mezzo di gravame a carattere devolutivo pieno – non limitato al controllo di vizi specifici , ma rivolto ad ottenere il riesame della causa nel merito … prescinde da qualsiasi rigore di forme, essendo sufficiente che al giudice siano esposto, anche sommariamente, le ragioni di fatto e di diritto su cui si fonda l'impugnazione; occorre che, in relazione al contenuto della sentenza appellata, siano indicati, oltre ai punti e ai capi formulati, anche, seppure in forma succinta, le ragioni per cui è chiesta la riforma della pronuncia di primo grado, con i rilievi posti a base dell'impugnazione, in modo tale che restino esattamente precisati il contenuto e la portata delle censure mosse”.  (Cass., 09.04.2024, n. 9595, Pres. Crucitti, Rel. Angarano; conf. Cass. 25.01.2023, n. 2330).

Sulla scorta di questi principi, la Suprema Corte ha ritenuto “ … possibile riproporre con l'atto di appello le medesime argomentazioni svolte in primo grado, a condizione che contenga l'indicazione dei punti e dei capi della sentenza impugnata oggetto di censura, le argomentazioni svolte dai primi giudici e i motivi in fatto e in diritto per i quali si censura la sentenza” (cfr. Cass. 21.01.2021 n. 1159).

Pertanto, applicando questo principio, in un caso ha considerato inammissibile l'atto di appello con il quale il contribuente appellante si è “limitato a trasporre letteralmente il ricorso introduttivo nell'atto di impugnazione, modificando solo l'intestazione e le conclusioni”; ciò perché la “tecnica del copia-incolla rendeva impossibile sia alla controparte che al giudice del gravame individuare i motivi di doglianza avverso la sentenza e, di riflesso, la materia del contendere” (cfr. Cass., 21.01.2021 n. 1159).

In un altro caso, ha considerato legittimo “ … l'atto di appello che, oltre a riproporre i motivi di primo grado, espone diversi argomenti che la CTR avrebbero dovuto esaminare, senza poterne negare la stessa proposizione” (così Cass., 28.12.2023 n. 36157)

Dunque, il principio di specificità dei motivi di appello è legato a doppio filo alla questione della riproposizione dei motivi di ricorso e alle relative modalità e della necessità, o meno, di impugnazione incidentale.

Infatti, di recente, la Suprema Corte ha specificato che “ … la natura impugnatoria ab origine del processo tributario, comporta che la riproposizione a supporto dell'appello delle ragioni originariamente poste a fondamento dell'impugnazione dell'atto impositivo (per il contribuente) o della dedotta legittimità dell'accertamento (per l'Amministrazione finanziaria), in contrapposizione alle argomentazioni addotte dal giudice di primo grado, assolve l'onere di impugnazione specifica ex art. 53, quando il dissenso investa la decisione nella sua interezza e, comunque, ove dall'atto di gravame, interpretato nel suo  complesso, le ragioni di censura siano ricavabili, seppure per implicito in termini inequivoci.” (così Cass. 05.02.2024 n. 3218).

In particolare, secondo la Corte, ai fini dell'assolvimento dell'onere ex art. 53 cit., è necessario che il gravame “ … sia in grado di dare compiutamente conto della volontà censoria dell'appellante e delle argomentazioni attraverso cui intende gravare la sentenza di primo grado”.

E proprio applicando questo principio, che i giudici di legittimità hanno considerato assolto l'onere di specificità da parte dell'ufficio che si era “limitato a ribadire e riproporre in appello le stesse argomentazioni e ragioni poste a sostegno della legittimità del proprio operato, come già dedotto in primo grado, in quanto idonee a sostenere la legittimità dell'avviso di accertamento annullato”.

Nel caso analizzato dai giudici, la “riproposizione” non era stata generica, ma “mirata sulla diversa ragione decisoria dei giudici”, e dava conto “in maniera puntuale” e “circostanziata” della tesi giuridica di cui chiedeva l'accoglimento in riforma della sentenza appellata.

Distinzione tra mera riproposizione dei motivi di ricorso e appello incidentale: presupposti e casistica

L'art. 56 D.lgs. 546/92 prevede che le questioni ed eccezioni non accolte in primo grado, che non sono specificamente riproposte in appello, s'intendono rinunciate; dunque, la parte che abbia interesse a che il giudice d'appello esamini le istanze (recte: questioni ed eccezioni non accolte) già formulate in primo grado, ha l'onere di riproporle con l'atto di gravame; tuttavia, questa previsione pone il problema – non ancora definitivamente risolto – relativo alla “forma” della riproposizione.

 Nel dettaglio, l'art. 56 cit., non indica al ricorrere di quali condizioni e con quali modalità, la parte processuale che voglia ottenere il riesame di una domanda (recte: questione o eccezione non accolta), possa farlo:

1. con la c.d. mera riproposizione della questione non accolta;
2. o debba formulare un appello incidentale (con riguardo al capo della sentenza nel quale il giudice non ha accolto le questioni ed eccezioni non accolte).

La Suprema Corte ha precisato che l'art. 56, cit. (al pari dello speculare art. 346 c.p.c.), fa riferimento all'appellato e non all'appellante, principale o incidentale; ciò perché l'onere dell'espressa riproposizione delle questioni ed eccezioni “non accolte”, riguarda solo le domande e le eccezioni sulle quali il giudice non si è espressamente pronunciato (perché, ad esempio ritenute assorbite da altre domande: Cass. 22.06.2023 n. 18003); e questo per il semplice motivo che i capi della sentenza con i quali il giudice ha espressamente rigettato una questione o una eccezione devono essere necessariamente oggetto di appello, a pena di formazione del giudicato interno.

Di conseguenza, per individuare quando è sufficiente la “mera riproposizione” e quando è necessario “l'appello incidentale” occorre, innanzitutto, verificare se la domanda o l'eccezione sia “non accolta” implicitamente o espressamente; nel primo caso è sufficiente la mera riproposizione, nel secondo caso è necessario l'appello incidentale.

Ciò perché, spiega la Suprema Corte “ … rispetto alle domande o eccezioni espressamente respinte, non è ipotizzabile la terza via (riproposizione/rinuncia dell'art. 56, cit.,), e l'unica alternativa possibile è l'impugnazione (principale o incidentale) o l'acquiescenza (totale o parziale) con la relativa formazione del giudicato interno (cfr. Cass., 22.06.2023 n. 18003).

Inoltre, si è evidenziato come la mera riproposizione sia consentita solo nel caso in cui non vi è la necessità di sollevare una critica nei confronti della sentenza (ad esempio se la domanda o l'eccezione non sia stata accolta espressamente) oppure in caso di “legittimo assorbimento” (cos' Cass. 15.01.2024 n. 1394).

Una parte della giurisprudenza di legittimità ha però “attenuato” le conseguenze processuali che potrebbero derivare dall'errore nella forma di riproposizione della domanda e dell'eccezione non accolta, concentrando l'attenzione sulla sussistenza, anche nella mera riproposizione di un “contenuto critico” del mancato accoglimento.

Secondo la Corte “ … l'interpretazione del contenuto dell'atto processuale va correlata al suo tenore complessivo e dunque le ragioni di critica del decisum impugnato devono desumersi, anche per implicito, dall'intero atto di impugnazione considerato nel suo complesso.” (così Cass., 29.01.2024 n. 2662).

 In particolare “ … l'eccezione di merito, respinta in primo grado , formulata dalla parte comunque vittoriosa, esige la proposizione dell'appello incidentale, ma se la parte ripropone tale eccezione contestando la statuizione sul punto, può procedersi alla sua riqualificazione, in applicazione del principio dell'idoneità dell'atto al raggiungimento del suo scopo, ex art. 156, c. 3, c.p.c., tenuto conto che, nel contenzioso tributario, l'appello incidentale non deve essere notificato, ma è contenuto nelle controdeduzioni, depositate nel termine di costituzione dell'appellato, venendo così ad affievolirsi la distinzione tra appello incidentale, riproposizione dei motivi e difesa del resistente …” (così Cass. 08.08.2024 n. 22445; Cass. 2805/2022; Cass. 18119 n. 2021; Cass. 24456/2020).

Questo principio però non vale nel caso peculiare in cui “ … la parte totalmente vittoriosa nel merito, ma soccombente su una questione pregiudiziale di rito e/o preliminare di merito per rigetto (espresso o implicito) o per omesso esame della stessa – che consista nell'illegittima pretermissione o nella violazione dell'ordine di decisione delle domande e/o delle eccezioni impresso dalla parte medesima – deve spiegare appello incidentale per devolvere alla cognizione del giudice superiore la questione rispetto alla quale ha maturato una soccombenza teorica” (così Cass. 15.01.2024 n. 1394).

Sulla scorta di questo principio la Corte ha ritenuto che, in assenza di un appello incidentale sul punto, si fosse formato il giudicato interno sulla questione, eccepita in primo grado, relativa all'inutilizzabilità di alcuni documenti, in quanto il giudice l'aveva implicitamente respinta, ritenendo nel merito che tali documenti non costituissero una prova idonea; in guisa che, in questo caso, sarebbe stato necessario impugnare in via incidentale questo implicito rigetto, e non limitarsi alla mera riproposizione.

Nel caso particolare delle eccezioni di rito che sino state disattese espressamente o indirettamente dal primo giudice, la parte che (vittoriosa nel merito), sia risultata soccombente rispetto a queste, “ … se vuole ottenere che l'eccezione sia riesaminata dal giudice del gravame, investito dell'appello principale sul merito della parte soccombente (nel merito), deve proporre un appello incidentale”.

Ciò perché “ … è necessario che la violazione della regola per cui l'eccezione di rito deve essere esaminata prima del merito , e ne condizioni l'esame, venga espressa con un'attività critica del modus procedendi del giudice di primo grado, che necessariamente avrebbe dovuto esaminare l'eccezione di rito, attraverso la denuncia dell'esistenza del vizio della sentenza per l'omesso esame dell'eccezione di rito” (così Cass. 15.07.2021 n. 20315, Pres. Triscari, Rel. Succio); dunque, non è sufficiente la mera riproposizione dell'eccezione e l'appellato dovrà impugnare il rigetto (o l'implicito rigetto) dell'eccezione di rito.

Questo principio è stato ribadito anche con riguardo all'eccezione rilevabile d'ufficio; in particolare “ … qualora l'eccezione di merito sia stata ritenuta infondata nella motivazione della sentenza di primo grado o attraverso un'enunciazione espressa o indiretta, ma che sottenda in modo chiaro ed inequivoco la valutazione di infondatezza, la devoluzione al giudice d'appello della sua cognizione, da parte del convenuto rimasto vittorioso quanto all'esito della lite, esige la proposizione da parte sua dell'appello incidentale, non essendo sufficiente la mera riproposizione … infatti, anche se l'eccezione è rilevabile d'ufficio, la mancanza dell'appello incidentale preclude, per il giudicato interno formatosi ex art. 329, co. 2, c.p.c., anche il potere del giudice d'appello di rilevazione d'ufficio, ex art. 345, c. 2, c.p.c..” (Cass., 24.06.2021 n. 18819; conf. Cass. 19.03.2024 n. 7338).

La rilevabilità in appello delle domande c.d. assorbite: il caso analizzato dalla sentenza n. 3277/2023

La Suprema Corte di Cassazione con la sentenza n. 3277 del 02.02.2023 ha chiarito la questione relativa alle modalità di censura delle questioni e delle eccezioni non accolte in primo grado, espressamente o implicitamente, in quanto rimaste “assorbite” dalla decisione del merito.

Il caso analizzato dalla Corte, per come emerge dalla sentenza, riguardava la mancata riproposizione, da parte dell'Ufficio appellante, dell'eccezione relativa al mancato riconoscimento dell'efficacia della domanda di condono.

Tale eccezione preliminare era rimasta “assorbita” dall'accoglimento “ … nel merito, del ricorso del contribuente sul rilievo della non imponibilità ai fini IVA delle operazioni svolte”; in questo modo il giudice aveva “pretermesso, illegittimamente – in violazione dell'ordine di decisione delle domande e/o eccezioni impresso dalla parte – l'eccezione preliminare della validità della dichiarazione di condono” (così spec. par. 2.5.-2.6., pag. 6-7).

Dopo aver analizzato l'art. 56, d.lgs. cit., ha distinto le ipotesi di assorbimento legittimo e illegittimo di questioni ed eccezioni respinte o pretermesse in primo grado, al fine di individuare quando è necessario proporre l'appello incidentale oppure è sufficiente la mera riproposizione.

Dopodiché ha precisato che “la parte vittoriosa nel merito , ma soccombente su una questione pregiudiziale di rito e/o preliminare di merito per rigetto (espresso o implicito) o per omesso esame della stessa…”:

1. deve “ … spiegare appello incidentale per devolvere alla cognizione del giudice superiore la questione rispetto alla quale ha maturato la soccombenza teorica”;
2. invece, è sufficiente la “mera riproposizione” solo nel caso in cui “non vi sia la necessità di sollevare una critica nei confronti della sentenza impugnata” o nelle “ipotesi di legittimo assorbimento”.

Occorre precisare che questa ipotesi si configura in tutti quei casi in cui, con l'assorbimento, non si è integrata la violazione dell'ordine di decisione delle domande o decisioni impresse dalla parte; ad esempio, quando il giudice abbia accolto il motivo di ricorso relativo al merito della pretesa impositiva, giudicandola infondata, ma non si sia pronunciato sul motivo di ricorso (che quindi è rimasto “legittimamente assorbito” dall'annullamento dell'atto impositivo per infondatezza della pretesa impositiva in esso contenuto) relativo al vizio di motivazione dell'avviso di accertamento.

Questo principio conferma un orientamento consolidato nella giurisprudenza di legittimità, secondo il quale “ … tutte le ragioni di dissenso rispetto alla decisione del primo giudice devono essere manifestate con l'appello (principale o incidentale), e ciò anche rispetto a quando il giudice non ha deciso affatto (in caso di assorbimento) ”.

Pertanto, secondo la Corte, dato che “ … la valutazione del primo giudice sull'eccezione è consacrata in una parte della motivazione della sua sentenza ….”, la parte processuale sia vittoriosa nel merito, ma soccombente sull'eccezione si trova nella stessa posizione dell'appellante principiale che “ … di fronte ad una parte della motivazione che gli dà torto, se la vuole ridiscutere, deve farla oggetto dell'appello (così Cass. 15.07.2021 n. 20315, richiamata in motivazione dalla Cass., 02.02.2023 n. 3277).

Ciò perché “al concetto della riproposizione deve ritenersi estraneo ogni profilo di deduzioni di una critica alla decisione impugnata e di tutto ciò che è connaturato al concetto di impugnazione …”; in guisa che, secondo la S.C., la “riproposizione” è utilizzabile solo per le domande ed eccezioni che, per l'appunto, possono essere solo riproposte come erano state proposte al giudice di primo grado, e che non hanno formato il contenuto della sentenza considerato errato e, dunque, criticabile (con l'atto d'appello: così Cass. 15.07.2021 n. 20315).

Pertanto, e sulla scorta di questi principi, la Suprema Corte nel caso peculiare esaminato con la sentenza Cass., 02.02.2023 n. 3277, ha escluso la formazione del giudicato interno “sfavorevole all'Ufficio, sulla validità del condono, ex art. 56, d.lgs. cit., per non avere quest'ultimo riproposto, nell'atto di appello, “le ragioni del mancato riconoscimento dell'efficacia della domanda di condono” ancorché, a fronte della decisione del giudici di primo grado che aveva accolto, nel merito, il ricorso del contribuente sul rilievo della non imponibilità ai fini iva delle operazioni svolte, aveva pretermesso illegittimamente, l'eccezione preliminare della validità della dichiarazione di condono, fosse onere del contribuente proporre appello incidentale, su tale questione, con conseguente mancata formazione del giudicato interno sulla validità del condono, essendo rimasto fermo l'assorbimento (illegittimo) della detta eccezione, da parte del giudice di primo grado, non poggetto di specifica impugnazione da parte dell'ente.”.

Da ultimo, si deve segnalare che, di recente, la Suprema Corte ha fornito dei chiarimenti con riguardo all'appello incidentale tardivo condizionato, e ai profili di ammissibilità (Cass. 1 luglio 2025 n. 17727).

Con questo arresto – che contiene anche un interessante resoconto dell'orientamento di legittimità in materia di limiti oggettivi dell'impugnazione incidentale – la Corte ha precisato che ai fini dell'ammissibilità dell'appello incidentale tardivo occorre verificare la “causa” (e, di riflesso, “il momento”) in cui è sorto l'interesse dell'appellante incidentale alla proposizione dell'impugnazione. Dunque, l'appello incidentale tardivo sarà rispettivamente:

1. ammissibile, se l'interesse ad impugnare ha avuto origine (e ne è “condizionato”) solo a seguito (e in ragione) della proposizione dell'appello principale;
2. inammissibile, se l'interesse ad impugnare la sentenza era preesistente alla proposizione dell'appello principale; in quest'ultimo caso, la S.C. ha escluso che l'appellante incidentale possa “recuperare” tardivamente l'interesse ad impugnare in via principale (che avrebbe dovuto far valere mediante l'impugnazione del capo della sentenza) già esistente a seguito del deposito della sentenza.