Attività immateriali

Rilevazione iniziale dell’attività immateriale

Le attività immateriali devono essere inizialmente rilevate al costo, per la cui determinazione è necessario distinguere tra:

• Attività acquisite separatamente: il costo comprende il prezzo di acquisto (inclusi eventuali dazi) e tutti i costi direttamente imputabili alla preparazione dell’attività per l’uso cui è destinata.
• Attività acquisite tramite aggregazioni aziendali: per le quali è applicabile l’IFRS 3. In breve, in questi casi il costo è determinato in base al fair value alla data di acquisto.
• Attività generate internamente: il cui costo comprende tutti i costi che possono essere direttamente attribuiti alla creazione, produzione e preparazione all’uso dell’attività. Possono quindi essere inclusi: il costo del materiale e delle prestazioni; il costo del personale direttamente impiegato alla produzione dell’attività immateriale; le spese generali che possono essere allocate alla produzione dell’attività.

La contabilizzazione delle attività generate internamente è spesso difficoltosa in quanto le attività immateriali generate internamente sono difficilmente individuabili e potrebbe essere difficoltoso stimarne il costo.

L’azienda deve in primo luogo verificare che l’attività sia in una fase di sviluppo, in quanto i costi di ricerca non sono capitalizzabili (devono quindi essere imputati a conto economico). I principi contabili internazionali considerano "sviluppo" l’applicazione dei risultati della ricerca alla programmazione di una nuova produzione. Se l’attività è in una fase di sviluppo, la contabilizzazione è possibile soltanto alle seguenti condizioni:

• fattibilità del completamento dell’attività immateriale (dal punto di vista tecnico e per la disponibilità delle risorse necessarie);
• l’intenzione di completare l’attività;
• la possibilità di utilizzare/vendere l’attività;
• la determinabilità del costo attribuibile all’attività immateriale durante il suo completamento.

Per espressa previsione dello IAS 38 alcune attività generate internamente non sono capitalizzabili, in quanto ritenute non autonomamente identificabili, tra queste l’avviamento e i marchi.

Nel caso specifico, si tratta di un’attività generata internamente. Il costo del brevetto è dato dal costo delle prestazioni, dei professionisti e del personale, pari a complessivi €35.000

Rilevazioni successive dell’attività immateriale

Le iscrizioni successive delle attività immateriali sono applicabili due modelli contabili:

• Modello del costo: l’attività è iscritta al costo, ridotto degli ammortamenti cumulati (fondo ammortamento) e di qualsiasi perdita di valore accumulata.
• Modello della rideterminazione del valore: il valore iniziale dell’attività viene adeguato al fair value, dedotti gli ammortamenti cumulati e le perdite di valore accumulate.

In seguito alla rideterminazione, il valore netto contabile dell’attività dovrà essere pari al fair value. Questo può avvenire secondo due modalità:

• Rivalutazione proporzionale del costo storico e del fondo ammortamento;
• Riduzione o eliminazione del fondo ammortamento.

In seguito alla rivalutazione, il valore netto contabile dell’attività potrà aver subito un incremento o un decremento:

• L’incremento deve essere imputato:             
  • a riserva del patrimonio netto, alla voce “riserva di rivalutazione”, che diverrà distribuibile solo al momento del realizzo;
  • se l’attività aveva già subito una svalutazione transitata al conto economico, a conto economico.
• Il decremento deve essere imputato:
  • se non aveva subito un incremento precedente, a conto economico;
  • se aveva già subito un incremento precedente, a riduzione della riserva di rivalutazione.

Affinché il modello della rideterminazione del valore sia applicabile è necessario che esista un mercato attivo di riferimento. Di conseguenza, è espressamente esclusa l’applicabilità del modello di rideterminazione del valore per marchi, testate giornalistiche; diritti editoriali e brevetti.  

Questo modello è quindi difficilmente applicabile alle attività immateriali. Il principio IAS 38 richiede inoltre che la rivalutazione debba essere effettuata per tutte le attività incluse in ciascuna classe, salvo quelle per cui non esiste un mercato attivo.

Il brevetto è un tipico caso di attività immateriale per cui non è possibile individuare un mercato attivo di riferimento. L’unico modello applicabile è pertanto quello del costo.

Attività a vita utile definita ed attività a vita utile indefinita

Le attività immateriali possono essere distinte in:

• Attività a vita utile definita: devono essere assoggettate ad ammortamento, a partire dalla data in cui l’attività è pronta all’uso, secondo un criterio sistematico: metodo a quote costanti, metodo decrescente e metodo per unità prodotte. Il criterio adottato deve tenere conto delle modalità con cui i benefici economici derivanti dall’attività sono utilizzati; se ciò non è determinabile deve essere utilizzato il metodo a quote costanti.
• Attività a vita utile indefinita: sono considerate a vita utile indefinita, le attività immateriali la cui vita utile non è stimabile (ciò, quindi, non significa che l’attività abbia una vita utile infinita). Tra queste,l’avviamento e i marchi. Le attività a vita utile indefinita devono essere assoggettate ad impairment test ad ogni esercizio.

Nel caso dei brevetti la vita utile è facilmente identificabile nella durata legale dello stesso, nel caso specifico 20 anni.

Ipotizzando che i benefici economici derivanti dall’attività siano costanti nel tempo, la quota di ammortamento annuale sarà pari a:

€35.000 / 20 = €1.750

Eliminazione dell’attività immateriale

L’attività immateriale deve essere eliminata in caso di cessione o dismissione (si prevede, cioè che l’attività non genererà benefici economici futuri tramite l’uso).

La plusvalenza o minusvalenza derivante dall’eliminazione dell’attività deve essere determinata come:

proventi netti della dismissione – valore netto contabile dell’attività

In ogni caso, l’ammortamento di un’attività immateriale con vita utile definita non deve cessare se l’attività immateriale non viene più utilizzata, a meno che questa non sia stata completamente ammortizzata o classificata come posseduta per la vendita ai sensi dell’IFRS 5.

Ritornando al nostro esempio, supponiamo che nell’esercizio 20XX+3 il brevetto industriale venga ceduto. Al fine di calcolare la plusvalenza/minusvalenza devono essere considerati i seguenti elementi:

• Corrispettivo: € 50.000
• Valore netto contabile: €29.750, ottenuto come differenza tra:
  • Costo iniziale: €35.000
  • Ammortamenti cumulati: €5.250 (€1.750*3).

La plusvalenza sarà pertanto pari a:

€50.000 - €29.750 - €29.700

La plusvalenza dovrà essere imputata a conto economico, nella voce “altri ricavi”.